2.1-Criteri civilistici e criteri fiscali

Ai fini civilistici gli ETS devono dividere le loro attività in 5 aree gestionali: di interesse generale, diverse, raccolta fondi, attività finanziaria e patrimoniale, supporto generale. All’interno di ogni area le entrate/ricavi e le uscite/costi vanno indicate per natura, secondo le voci previste dagli schemi.

Taluni costi possono essere comuni a due o più aree gestionali per cui si possono avere più atteggiamenti:

-ripartire in base a indici ragionevoli,

-imputare all’area di maggiore pertinenza,

-imputare all’area di supporto generale.

Ai fini fiscali le attività vanno divise, come sempre, tra “commerciali” e “non commerciali” in funzione delle loro modalità gestionali: organizzazione, durata, corrispettivo. La distinzione fiscale non necessariamente coincide con le regole civilistiche, in particolare per le prime due aree gestionali, per cui si hanno queste situazioni:

2.2-Quando le attività di interesse generale sono fiscalmente “commerciali”

Fino al 31/12/24 le a.i.g. sono fiscalmente “commerciali” sulla base dei criteri tradizionali previsti dal TUIR: organizzazione, durata, corrispettivo, a prescindere dalla presenza o meno di avanzi di gestione.

Dall’1/1/25, con l’entrata in vigore del titolo X, le a.i.g. saranno fiscalmente “non commerciali” solo se saranno in perdita o in pareggio; potranno mantenere tale  qualificazione anche se produrranno un avanzo entro il limite del 6% sui costi di produzione per non oltre 3 esercizi consecutivi. Il controllo di tale situazione (perdita, pareggio, avanzo entro 6%) va fatta per le attività ricadenti in ognuna delle lettere di cui all’art. 5 CTS, senza possibilità di effettuare compensazioni tra attività ricadenti in settori diversi.

2.3-Il bar del circolo gestito da una APS

La gestione diretta da parte di una APS di un bar con autorizzazione amministrativa “da circolo” è un’attività diversa, ai fini civili, ed un’attività “non commerciale” ai fini fiscali, se l’APS è affiliata ad un Ente di Promozione Sociale Nazionale (come di solito avviene).

La gestione può avvenire con volontari o con personale retribuito secondo le regole di diritto comune. Il bar del circolo è aperto per i soli soci diretti e per i soci facenti capo all’EPS a cui è affiliata l’APS (es. Anspi, Arci, Ancescao, ecc.) (c.d. soci indiretti).

2.4-Il bar del circolo dato in gestione a terzi

Il gestore del bar è un imprenditore commerciale e deve adempiere a tutti gli obblighi fiscali di diritto comune. L’APS dovrà fatturare al gestore il canone di affitto, se pattuito; tale provento va classificato tra le attività diverse (civile) e “commerciali” (fiscale). Il bar resta aperto sempre e solo per i soci diretti e indiretti (v. sopra).

2.5-Il mercato solidale dell’ODV

Il mercato solidale riceve i beni a titolo gratuito e li cede a prezzi simbolici: si tratta di un’attività diversa (civile) e “commerciale” (fiscale). Fino al 31/12/24 per le sole ODV restano valide le norme delle attività marginali (DM 25/5/1995) per cui tale attività è “non commerciale” ai fini fiscali.

2.6-Immobili di proprietà

L’immobile di proprietà di un ETS è tassato ai fini IRES con le regole ordinarie (rendita catastale o canone di locazione, se presente) ed è inoltre soggetto ad IMU.

Per le sole APS e ODV l’immobile di proprietà utilizzato per lo svolgimento delle proprie attività di interesse generale è esente da IRES e da IMU.

Per gli altri tipi di ETS l’esenzione IMU segue le regole ordinarie per cui va verificata caso per caso.

2.7-I calcoli dei rapporti di secondarietà ai fini civili

Il DM 107/2021 prevede che le entrate/proventi delle attività diverse non debbano superare uno dei due seguenti limiti tra loro alternativi:

*) <30% entrate/proventi totali

**) < 66% uscite/costi totali.

Gli ETS che usano il rendiconto per cassa devono fare riferimento a questi dati:

-totale entrate area gestionale B) Entrate da attività diverse;

-totale entrate della gestione (solo parte corrente);

-totale uscite della gestione (solo parte corrente).

Gli ETS che usano il bilancio ordinario devono fare riferimento a questi dati del rendiconto gestionale:

-totale ricavi area gestionale B) ricavi, rendite e proventi da attività diverse;

-totale proventi e ricavi;

-totale oneri e costi.

L’eventuale “sforamento” di un esercizio deve necessariamente essere recuperato entro l’esercizio successivo, in caso contrario il RUNTS avvierà la procedura di cancellazione con la conseguente perdita della qualifica di ETS e la necessità di devolvere a terzi il patrimonio.

I conteggi vanno fatti a percentuale e non in valore assoluto.

In caso di necessità si possono aggiungere i costi figurativi dei volontari.

2.8-Esempio di calcolo di secondarietà

Dati anno 2022 per ETS con rendiconto per cassa:

Ipotesi 1:

-€ 10.000/€ 25.000   = 40%  limite sforato

-€ 10.000/€ 22.000  = 45%  limite ok

Ipotesi 2:

-€ 20.000/€ 25.000   = 80%  limite sforato

-€ 20.000/€ 22.000   = 91%  limite sforato

Per l’ipotesi 2 occorre vedere i dati del 2023 e sommarli a quelli del 2022 per verificare il rientro nei limiti. Il primo parametro (sulle entrate totali) non è più recuperabile; il secondo parametro (sulle uscite totali) è recuperabile solo se il dato 2023 sarà < 41%.

In alternativa, sia per il 2022 che per il 2023, si può aggiungere alle uscite totali il valore delle ore prestate dai volontari, valorizzate alla retribuzione oraria lorda da CCNL; con questa aggiunta si riesce, in genere, a rientrare nel limite del 66%.

Questa situazione è abbastanza diffusa tra le APS che gestiscono direttamente il bar del circolo.

2.9-APS e regime L. 398/1991

Per la gestione delle attività fiscalmente “commerciali” le APS possono utilizzare il regime forfetario L. 398/1991 fino al 31/12/2024; dall’1/1/2025 dovrebbe andare in vigore il regime forfetario previsto dall’art. 86 CTS, salvo ulteriori proroghe.

 2.10-Quante raccolte fondi pubbliche si possono fare ?

Per gli ETS le raccolte fondi pubbliche occasionali con cessione di beni di modico valore o di servizi sono escluse da tassazione IRES/IRAP e IVA.

Si tratta di raccolte fondi con cessione di fiori, frutta, gadget e con somministrazione di alimenti e bevande (stand gastronomico).

Ad oggi non sono ancora chiari i concetti di “occasionalità” e di “modico valore”. Per il primo aspetto si fa spesso riferimento alla regola prevista per le ASD in regime L. 398/1991 (2 eventi per anno), ma non pare che sia vincolante; per il secondo aspetto si fa riferimento al valore di € 50= previsto ai fini IVA.

Per tali raccolte fondi non esistono limiti di importo agli incassi (presenti invece per le ASD in regime L. 398/1991); in ogni caso l’ETS deve redigere un rendiconto separato che fa parte integrante del rendiconto per cassa o del bilancio ordinario da depositare al RUNTS.

Si ricorda che eventuali prestazioni pubblicitarie o di servizi rese ad aziende in occasione della manifestazione di raccolta fondi (es. stampa di un depliant con inserzioni pubblicitarie), sono a tutti gli effetti attività diverse (civile) e “commerciali” (fiscale) e non vanno inserite nel sopra indicato rendiconto separato.